最近，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于征求<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第15號(hào)（征求意見稿）>意見的函》（財(cái)辦會(huì)〔2021〕32號(hào)）。

　　該文件正在征求意見，提出“關(guān)于企業(yè)將固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前或者研發(fā)過程中產(chǎn)出的產(chǎn)品或副產(chǎn)品對(duì)外銷售的會(huì)計(jì)處理”的規(guī)定，較之前準(zhǔn)則處理發(fā)生了較大變化，將“試運(yùn)行銷售相關(guān)收入抵銷相關(guān)成本后的凈額沖減固定資產(chǎn)成本”，改為“試運(yùn)行銷售相關(guān)的收入和成本分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)入當(dāng)期損益”。

　　一、會(huì)計(jì)處理

　　《財(cái)政部關(guān)于征求<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第15號(hào)（征求意見稿）>意見的函》（財(cái)辦會(huì)〔2021〕32號(hào)）第一條關(guān)于企業(yè)將固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前或者研發(fā)過程中產(chǎn)出的產(chǎn)品或副產(chǎn)品對(duì)外銷售的會(huì)計(jì)處理規(guī)定：

　　該問題主要涉及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 1 號(hào)——存貨》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 4 號(hào)——固定資產(chǎn)》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 6 號(hào)——無形資產(chǎn)》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)——收入》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 30 號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》等準(zhǔn)則?！　?/p>

　?。ㄒ唬┫嚓P(guān)會(huì)計(jì)處理?！　?/p>

　　企業(yè)將固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前產(chǎn)出的產(chǎn)品或副產(chǎn)品，比如測(cè)試固定資產(chǎn)可否正常運(yùn)轉(zhuǎn)時(shí)產(chǎn)出的樣品，或者將研發(fā)過程中產(chǎn)出的產(chǎn)品或副產(chǎn)品對(duì)外銷售的（以下統(tǒng)稱試運(yùn)行銷售），應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)——收入》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 1 號(hào)——存貨》等適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)試運(yùn)行銷售相關(guān)的收入和成本分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)入當(dāng)期損益，不應(yīng)將試運(yùn)行銷售相關(guān)收入抵銷相關(guān)成本后的凈額沖減固定資產(chǎn)成本或者研發(fā)支出?！　?/p>

　　固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前的必要支出，比如測(cè)試固定資產(chǎn)可否正常運(yùn)轉(zhuǎn)而發(fā)生的支出，應(yīng)計(jì)入該固定資產(chǎn)成本。測(cè)試固定資產(chǎn)可否正常運(yùn)轉(zhuǎn)，通常指評(píng)估該固定資產(chǎn)的技術(shù)和物理性能是否達(dá)到生產(chǎn)產(chǎn)品、提供服務(wù)、對(duì)外出租或用于管理等標(biāo)準(zhǔn)，而非評(píng)估固定資產(chǎn)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)。

  　　根據(jù)上述規(guī)定，甲公司的賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）

　　1. 歸集在建工程

　　借：在建工程  1000　　

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）　100

　　　貸：應(yīng)付賬款　1100

　　2. 歸集試車樣品成本

　　借：生產(chǎn)成本　80　　

　　　貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、制造費(fèi)用等　80　　

　　借：庫(kù)存商品　80　　

　　　貸：生產(chǎn)成本　80

　　3. 對(duì)外銷售試車樣品

　　借：應(yīng)收賬款　113　　

　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　100

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　13

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　80

　　　貸：庫(kù)存商品　80

　　注：以前準(zhǔn)則下進(jìn)行負(fù)荷聯(lián)合試車的賬務(wù)處理如下：

　　借：在建工程——待攤支出　80　　

　　　貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、制造費(fèi)用等　80　　

　　借：應(yīng)收賬款　113　　

　　　貸：在建工程　100　　

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　13

　　4. 歸集試車外的其他費(fèi)用

　　借：在建工程　20　　

　　　貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等20

　　二、稅務(wù)處理

　　《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額?！　?/p>

　　第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：　　

　?。ㄒ唬╀N售貨物收入； 　　

　?。ǘ┨峁﹦趧?wù)收入； 　　

　　（三）轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入； 　　

　?。ㄋ模┕上ⅰ⒓t利等權(quán)益性投資收益； 　　

　　（五）利息收入； 　　

　　（六）租金收入； 　　

　?。ㄆ撸┨卦S權(quán)使用費(fèi)收入； 　　

　?。ò耍┙邮芫栀?zèng)收入； 　　

　?。ň牛┢渌杖搿?nbsp;

　　根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)試車產(chǎn)生的收入，不屬于上述不征稅收入、免稅收入，同時(shí)又沒有任何其他相關(guān)例外規(guī)定，在企業(yè)所得稅概念中其屬于銷售貨物收入，同時(shí)其對(duì)應(yīng)的成本也相應(yīng)允許扣除。

　　三、稅會(huì)差異調(diào)整

　　在以前準(zhǔn)則規(guī)定下，試車產(chǎn)生的樣品銷售收入凈額沖減固定資產(chǎn)成本，而企業(yè)所得稅則需在銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)一次性計(jì)入應(yīng)納稅所得額。將來期間企業(yè)按照沖減后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊，而稅法則允許按照沖減前的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊的金額稅前扣除，產(chǎn)生了較為繁瑣的稅會(huì)差異調(diào)整。

　　此次準(zhǔn)則規(guī)定改變后，稅會(huì)處理一致。