各稅務(wù)師事務(wù)所：
在自律檢查專項(xiàng)工作中，對(duì)“正當(dāng)籌劃和惡意籌劃”的區(qū)別，在行業(yè)內(nèi)引起討論，現(xiàn)整理了部分稅務(wù)師事務(wù)所意見，供大家討論和參考，以期正確劃清界限，明辨是非。
一、區(qū)分正當(dāng)籌劃與惡意籌劃的標(biāo)準(zhǔn)
標(biāo)準(zhǔn)一：正當(dāng)籌劃以業(yè)務(wù)真實(shí)性為基礎(chǔ)，經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與低稅務(wù)成本具有邏輯對(duì)應(yīng)關(guān)系。而惡意籌劃則不具備這種關(guān)系。
例如，一家公司具有真實(shí)的研發(fā)活動(dòng)與費(fèi)用支出，專業(yè)機(jī)構(gòu)幫助企業(yè)事先按照稅法規(guī)定來規(guī)劃研發(fā)業(yè)務(wù)流程與會(huì)計(jì)核算體系，以充分享受政策紅利，屬于正?；I劃。而如果給企業(yè)出謀劃策，虛構(gòu)委托關(guān)聯(lián)方研發(fā)的合同，制造虛假的研發(fā)支出，應(yīng)當(dāng)定性為惡意籌劃。
標(biāo)準(zhǔn)二：正當(dāng)籌劃有時(shí)是為了避免多交稅、重復(fù)納稅，或避免承擔(dān)交易對(duì)手轉(zhuǎn)嫁的稅負(fù)，而惡意籌劃則是規(guī)避本來就應(yīng)當(dāng)由納稅人承擔(dān)的法定納稅義務(wù)。
標(biāo)準(zhǔn)三：正當(dāng)籌劃是按照稅法規(guī)定的不征稅、免稅、特殊稅務(wù)處理等條件，事先規(guī)劃企業(yè)的業(yè)務(wù)模式、業(yè)務(wù)流程、財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算、納稅處理的流程節(jié)點(diǎn)等，以依法、合規(guī)、合理享受稅法給予的稅惠待遇或延遲納稅便利，目的還是要促進(jìn)正常、正當(dāng)商業(yè)活動(dòng)的順利開展。惡意籌劃則主要是放大和濫用稅收政策與征管中的漏洞，以避稅為主要或唯一目的。
標(biāo)準(zhǔn)四：大量的正規(guī)正當(dāng)籌劃行為系以預(yù)防納稅風(fēng)險(xiǎn)為目的。惡意籌劃則不顧風(fēng)險(xiǎn)，只顧短期利益。
標(biāo)準(zhǔn)五：正規(guī)的稅務(wù)專業(yè)機(jī)構(gòu)考慮到其聲譽(yù)與持續(xù)經(jīng)營，往往都從事正規(guī)的稅務(wù)籌劃，一個(gè)顯著特征是將納稅籌劃方案事先與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行匯報(bào)交流。惡意的稅務(wù)籌劃則是隱蔽進(jìn)行，害怕“陽光”。
二、主要是籌劃內(nèi)容的性質(zhì)不同。
兩者界定的邊界是：是否有“經(jīng)營實(shí)質(zhì)”？
“經(jīng)營實(shí)質(zhì)”是各國稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行反避稅的重要因素，也是OECD、G20等國際組織推動(dòng)的15項(xiàng)BEPS行動(dòng)計(jì)劃中的重要考慮因素。改革開放以來，稅務(wù)機(jī)關(guān)更加關(guān)注跨境交易的反避稅法律法規(guī)的完善，但是忽視了境內(nèi)交易（內(nèi)關(guān)聯(lián)）法律法規(guī)的“補(bǔ)洞”。因此，要結(jié)合近期公布的典型稅案進(jìn)一步完善稅法和規(guī)范性文件，出臺(tái)相關(guān)文件，既要列明符合“實(shí)質(zhì)運(yùn)營”的“白名單（安全港）”條款讓納稅人合法地對(duì)照和享受稅收優(yōu)惠，將中央的各項(xiàng)減稅降費(fèi)的好政策落實(shí)好，也要講清“實(shí)質(zhì)運(yùn)營”的“黑名單”讓納稅人不越雷池一步，進(jìn)而有所知止。
三、正當(dāng)籌劃與惡意籌劃的根本區(qū)別，前者是充分享用稅收政策給予的便利和優(yōu)惠，后者就是虛構(gòu)經(jīng)營業(yè)務(wù)達(dá)偷漏或少繳稅款目的。惡意的籌劃絕對(duì)有不真實(shí)的業(yè)務(wù)或財(cái)務(wù)處理的存在。
**省注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)
2022年1月28日
近日，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）發(fā)布《終結(jié)騙局》報(bào)告（以下簡稱“《報(bào)告》”），全面系統(tǒng)介紹了世界主要國家涉稅中介機(jī)構(gòu)從業(yè)人員協(xié)助納稅人逃避稅的主要方式，以及稅務(wù)部門如何應(yīng)對(duì)的策略建議。《報(bào)告》將協(xié)助實(shí)施逃避稅的人員稱為“專業(yè)推手”（professional enablers），將其定義為受過專業(yè)資質(zhì)培訓(xùn)、具有稅務(wù)或法律等方面專業(yè)知識(shí)，并利用其專業(yè)知識(shí)和技能為納稅人逃避納稅義務(wù)提供便利的中介機(jī)構(gòu)從業(yè)人員，主要包括稅務(wù)師、會(huì)計(jì)師、律師、財(cái)務(wù)顧問、注冊(cè)代理人等。專業(yè)推手通過尋找法律漏洞，挖空心思設(shè)計(jì)和營銷逃避稅方案，通常規(guī)模大、手段復(fù)雜，常見的手段包括協(xié)助納稅人隱瞞收入或利潤、偽造交易以及掩蓋資產(chǎn)實(shí)際所有權(quán)等。《報(bào)告》介紹了部分國家專業(yè)推手的做法。設(shè)立公司、信托和其他商業(yè)架構(gòu)。專業(yè)推手通過合并利潤，將來路不明的資金掩蓋在合法商業(yè)交易中，然后將這些利潤轉(zhuǎn)移到其他商業(yè)實(shí)體或者國內(nèi)外其他銀行賬戶。在許多情況下，逃避稅者利用跨越多個(gè)稅收管轄區(qū)的公司架構(gòu)來阻礙調(diào)查，如設(shè)立掩護(hù)公司時(shí)可以利用在岸稅收管轄區(qū)，而賬戶和資產(chǎn)則位于離岸稅收管轄區(qū)。這種方式下，專業(yè)推手提供的服務(wù)主要包括：一是以其他法人名義注冊(cè)，協(xié)助開設(shè)空殼公司，或協(xié)助開設(shè)所有權(quán)模糊的國內(nèi)外銀行賬戶；二是安全保管相關(guān)數(shù)據(jù)；三是在海外稅收管轄區(qū)管理或協(xié)助使用來源不明的資金進(jìn)行投資；四是向其他機(jī)構(gòu)提供服務(wù)，例如，在離岸稅收管轄區(qū)建立跨境架構(gòu)，使執(zhí)法機(jī)構(gòu)更難發(fā)現(xiàn)。提供虛假文件協(xié)助申報(bào)。提供虛假文件是專業(yè)推手向客戶提供的一項(xiàng)關(guān)鍵服務(wù)，他們利用專業(yè)知識(shí)制作看似真實(shí)的虛假文件，或者以欺詐手段篡改真實(shí)文件，從而使他們的客戶能夠利用虛假或篡改信息逃稅。此外，一些國家發(fā)現(xiàn)，有時(shí)并非所有相關(guān)方都知道專業(yè)推手偽造文件或者參與這些違法行為，使得善意第三人面臨被欺騙的風(fēng)險(xiǎn)。如，美國納稅人每年向美國國內(nèi)收入局（IRS）提交聯(lián)邦所得稅申報(bào)表時(shí)，通常會(huì)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師或報(bào)稅員幫助他們準(zhǔn)備相關(guān)材料申報(bào)，但少數(shù)報(bào)稅員會(huì)在納稅人不知情的情況下，在申報(bào)表上虛報(bào)商業(yè)損失和慈善捐款，從而降低納稅人的應(yīng)稅所得，增加其聯(lián)邦退稅額。協(xié)助處理破產(chǎn)和清算。利用破產(chǎn)公司的剩余資產(chǎn)組建新公司是合法的，但若董事們?cè)诠酒飘a(chǎn)前以低于市場價(jià)值的方式，將資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給另一家由其自身或關(guān)聯(lián)方實(shí)際所有的公司，從而在清算前將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，以減少債權(quán)人可用的資金，則未繳納的稅款也會(huì)相應(yīng)受損。通過“股息剝離”策略進(jìn)行稅務(wù)欺詐。數(shù)十年來，一些稅務(wù)顧問和律師一直采用一種被稱為“股息剝離”的稅收優(yōu)化策略，即將股票轉(zhuǎn)讓給國外一些實(shí)體以避免支付股息稅，然后再將其轉(zhuǎn)售給原所有者。“股息剝離”處于法律灰色地帶，在許多國家，在股息支付日前將股票轉(zhuǎn)移到股息不征稅的地區(qū)并不違法。在過去15年里，歐盟成員國（尤其是奧地利、比利時(shí)、丹麥和德國）因“股息剝離”損失了超過550億歐元稅款。2005年~2012年，德國因“股息剝離”損失了至少72億歐元稅款。當(dāng)“股息剝離”在德國被禁止時(shí)，專業(yè)推手又設(shè)計(jì)了一種名為“頻繁交易股息剝離”（Cum-ex）的新策略，該策略在2015年前后盛行。根據(jù)該策略，股票所有者在股息支付日前后的很短時(shí)間內(nèi)多次交易股票，由于股票交易次數(shù)多和速度非?？?，稅務(wù)部門也無法分辨誰為股票繳納了稅款，誰沒有繳納。在大多數(shù)稅收管轄區(qū)，Cum-ex行為被認(rèn)定構(gòu)成稅務(wù)欺詐。加強(qiáng)對(duì)專業(yè)推手監(jiān)管鑒于專業(yè)推手所帶來的一系列問題，《報(bào)告》呼吁各國從對(duì)專業(yè)推手的識(shí)別、制裁、威懾、合作和戰(zhàn)略實(shí)施五個(gè)方面加強(qiáng)對(duì)專業(yè)推手的監(jiān)管。提高對(duì)專業(yè)推手的識(shí)別能力。識(shí)別專業(yè)推手是所有后續(xù)工作的前提。應(yīng)增強(qiáng)對(duì)專業(yè)推手的識(shí)別意識(shí)，確保稅務(wù)調(diào)查人員準(zhǔn)確識(shí)別在其管轄范圍內(nèi)經(jīng)營的專業(yè)推手的類型，并掌握專業(yè)推手設(shè)計(jì)、推銷、實(shí)施逃避稅計(jì)劃帶來的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，對(duì)問題領(lǐng)域開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，開發(fā)和分析風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)（包括未在申報(bào)場所發(fā)現(xiàn)公司、來自同一地址的多家空殼公司及多個(gè)公司有共同董事等）。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，避稅架構(gòu)涉及的“熱點(diǎn)”離岸稅收管轄區(qū)，經(jīng)常被相同的專業(yè)推手反復(fù)利用，稅務(wù)部門一旦發(fā)現(xiàn)特定架構(gòu)或惡意服務(wù)提供者，有權(quán)力針對(duì)由相同專業(yè)推手建立的其他架構(gòu)采取調(diào)查行動(dòng)。加大對(duì)專業(yè)推手的懲處力度。一方面，加大法律制裁力度。律師、稅務(wù)顧問、公證人和會(huì)計(jì)師是健全的法律和金融體系的重要看門人，各國應(yīng)確保這些專業(yè)人員依法履行職責(zé)，并懲罰少數(shù)利用專業(yè)知識(shí)、技能和特權(quán)協(xié)助逃避稅行為的人員。另一方面，要加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管和行業(yè)自律。威懾和阻止專業(yè)推手。在中介機(jī)構(gòu)和其從業(yè)人員轉(zhuǎn)化為專業(yè)推手之前，各國應(yīng)有一系列的預(yù)防措施進(jìn)行阻止。一是使用一系列溝通教育和公司治理方法來確?？赡艹蔀閷I(yè)推手的機(jī)構(gòu)和人員意識(shí)到濫用其服務(wù)可能帶來的風(fēng)險(xiǎn)。如，通過在政府網(wǎng)站發(fā)布稅收政策，定期召開座談會(huì)等方式，幫助企業(yè)和中介機(jī)構(gòu)了解其責(zé)任，進(jìn)一步促進(jìn)稅法遵從。二是建立自愿披露和舉報(bào)機(jī)制，納稅人主動(dòng)向稅務(wù)部門報(bào)告其欺詐行為可獲得從輕處理，通過舉報(bào)機(jī)制則可獲取關(guān)于專業(yè)推手的一系列情報(bào)。三是引入強(qiáng)制性披露規(guī)則。要求中介機(jī)構(gòu)或納稅人在實(shí)施或參與部分特定活動(dòng)時(shí)向稅務(wù)部門報(bào)告，使稅務(wù)部門能夠在專業(yè)推手實(shí)施犯罪前，或在該行為產(chǎn)生危害影響前進(jìn)行干預(yù)。加強(qiáng)跨部門、跨境合作力度。專業(yè)推手往往跨領(lǐng)域、跨境運(yùn)作，因此對(duì)其監(jiān)管、調(diào)查涉及多個(gè)部門。各國要在國內(nèi)建立交流機(jī)制，實(shí)現(xiàn)信息共享、跨部門調(diào)查。同時(shí)，要利用國際合作機(jī)制，加強(qiáng)情報(bào)交換（如專項(xiàng)情報(bào)交換和自動(dòng)情報(bào)交換、自發(fā)情報(bào)交換和信息共享等）以及其他多邊合作。確保應(yīng)對(duì)專業(yè)推手的措施有效實(shí)施。各國應(yīng)采取一系列切實(shí)可行的措施確保應(yīng)對(duì)專業(yè)推手的措施有效實(shí)施。如，任命專門的政府工作人員負(fù)責(zé)聯(lián)絡(luò)不同政府機(jī)構(gòu)并評(píng)估每個(gè)政府機(jī)構(gòu)在應(yīng)對(duì)專業(yè)推手方面的需求、挑戰(zhàn)和優(yōu)勢(shì)；廣泛參與政府、企業(yè)、學(xué)術(shù)界、專業(yè)協(xié)會(huì)和公眾間的討論，吸取所有部門的經(jīng)驗(yàn)和意見；提供合適的資源，以有效實(shí)施應(yīng)對(duì)專業(yè)推手的措施。
